Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Амортизация при УСН. Примеры, ответы на вопросы». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Почему не стоит спешить с продажей купленного объекта, если компания работает на УСН? Дело в особом способе учета расходов, связанных с приобретением ОС. С одной стороны, он дает возможность более быстрого списания затрат, с другой – ограничивает в сроках выгодной продажи.
О восстановлении НДС по объектам ОС при переходе на УСНО
При переходе на УСНО суммы НДС, принятые к вычету по объектам ОС, в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на спецрежим (п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановлению подлежат суммы налога в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости объекта ОС без учета переоценки. Подлежащие восстановлению суммы налога не включаются в стоимость ОС, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.
Восстановить НДС потенциальный «упрощенец» должен в налоговом периоде, предшествующем переходу (то есть в четвертом квартале, поскольку налоговым периодом для НДС является квартал – ст. 163 НК РФ).
Если ОС приобретено до перехода на УСН
Во-первых, необходимо восстановить и уплатить ранее принятый к вычету НДС при покупке ОС. Он рассчитывается пропорционально остаточной стоимости имущества. Для этого можно воспользоваться формулой:
НДС к восстановлению = НДС ранее принятый к вычету х Остаточная стоимость ОС / Первоначальная стоимость ОС
Данная сумма не будет учитываться в первоначальной стоимости основного средства при УСН.
Далее, в зависимости от срока полезного использования ОС (общий срок, а не оставшийся) списываются расходы на его приобретение:
— до 3-х лет включительно расходы списываются в течение первого года применения упрощенной системы;
— от 3 до 15 лет: 50% стоимости – в первый год, 30% стоимости – во второй год, 20% стоимости – в третий год;
— более 15 лет – в течение 10 лет равными долями.
Покупка ОС, требующего доработки
В случае если объект требует доработки – ремонта, монтажа коммуникаций (водопровод, канализация, электросеть и т.п.) без чего невозможно его нормальное использование по предназначению, то все расходы по доведению здания или помещения до пригодного вида собираются на счете 08. При этом можно:
- Нанять стороннюю организацию. Д 08 К 60,76 – отражен затраты на подрядчиков.
- Выполнить работы собственными силами. Д 08 К 10 – списаны использованные материалы, Д 08 К 70 и Д 08 К 69 – отражена зарплата рабочих, задействованных в работах, и отчисления с нее, Д 08 К 23,25,26 – показаны расходы вспомогательных производств и управления.
Аккумулировав затраты на 08 счете, вы получаете фактически первоначальную стоимость, которую затем переносите на 01 счет для введения объекта в эксплуатацию. Заметьте, при принятии ОС к учету на 01 счете не имеет значения фактическое использование, главное – готовность к работе.
Если несвоевременно отразить перевод в эксплуатацию, можно навлечь на себя проблемы:
- Занижение базы по налогу на имущество. Ранее упрощенцы освобождались от уплаты этого налога, но с 2015 года и они попали под раздачу. Правда изменения коснулись только тех, кто владеет недвижимостью определенного вида, с утвержденной местными властями кадастровой стоимостью. Подробнее в ст. 378.2 НК РФ.
- Искажение остаточной стоимости, влияющей на право применения УСН. Лимит составляет 150 млн в 2021 году, при превышении этого значения организация теряет право на упрощенную систему.
- Неправильное отражение финансового состояния и активов компании. Отсутствие амортизации в БУ искажает реальную картину прибылей и убытков и может повлиять на принятие решений собственниками и распределение дивидендов.
Если основное средство не будет временно использовано и нет желания списывать расходы по нему в НУ и БУ, то требуется соблюсти определенную процедуру. Нужно ввести в эксплуатацию ОС, а затем направить его на консервацию. Для этого необходимо:
- Издать приказ о переводе ОС на консервацию с указанием периода и сопутствующих мероприятий (например, обесточивание здания, перекрытие воды, опечатывание помещений, вынос оборудования и прочее).
- Составить акт. Форма утверждается организацией самостоятельно. В нем перечисляются не только проведенные работы, но и затраты на них, а также указывается конкретная дата перевода объекта в новый статус.
- Обособить на счете 01 законсервированные ОС на отдельном субсчете.
Важно! Перечень затрат по УСН закрытый и определен в статье 346.16 НК. Поскольку в нем отсутствуют расходы на консервацию и последующие обслуживание подобных объектов, то они не включаются в расходы на УСН.
В БУ такие ОС не амортизируются, если срок их «спячки» более трех месяцев. Естественно на это время приостанавливается и списание в НУ. Налогом на имущество в общем случае они продолжают облагаться, разве что местное законодательство даст освобождение от налогообложения.
Все компании, применяющие УСН, обязаны вести бухгалтерский учет (ст. 6 закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ). Учет основных средств (ОС) обязателен еще и потому, что в случае превышения остаточной стоимости ОС 100 млн руб. организация теряет право применения спецрежима. При этом в расчет принимается только амортизируемое имущество (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
Амортизация — списание начальной стоимостной оценки объекта ОС в течение предполагаемого срока использования. Подсчет амортизации в бухучете начинается со следующего после ввода объекта ОС в эксплуатацию месяца. Амортизация может начисляться несколькими способами:
- линейным,
- методом уменьшаемого остатка,
- по сумме чисел лет полезного использования,
- пропорционально объему выпуска готовой продукции.
Результаты подсчетов отображаются в ведомости начисления амортизации, которую компания разрабатывает самостоятельно с учетом правил оформления первичной документации, утвержденных в ст. 9 закона № 402-ФЗ. Расчет амортизации осуществляется ежемесячно, за исключением компаний, которым позволено вести упрощенный бухучет. Такие организации вправе списывать амортизационные отчисления раз в год — 31 декабря или самостоятельно устанавливать периодичность (п. 19 ПБУ 6/01).
Входит ли амортизация в расходы?
При УСН, как и на общей системе налогообложения, к основным средствам относятся объекты со сроком полезного использования от одного года и стоимостью 100 000 рублей и более.
Лимит по стоимости ОС в налоговом учете был увеличен до приведенного значения в 2021 году. Ранее он составлял всего 40 000 рублей. Примечательно, что для целей бухгалтерского учета, в котором отнесение объекта к ОС происходит по тому же принципу, порог стоимости увеличен не был, и сохраняется на уровне 40 000 рублей и поныне. Таким образом, объект, приобретение которого стоило компании, допустим, 70 000 рублей, будет единовременно списан в налоговом учете, однако будет числиться основным средством в бухгалтерском. Это разночтение приводит к существенным отличиям в суммах расходов по данным БУ и НУ, но, впрочем, эти показатели, и так практически никогда не совпадают. Так что, по большому счету, этот момент приводит лишь к дополнительной работе бухгалтера, которому необходимо отслеживать перечень имущества, одновременно являющегося и не являющегося основными средствами. Для ИП же, которые не ведут бухгалтерский учет, разница в размере стоимости объекта при его отнесении к ОС, никакой роли не играет. Если такой ИП ведет согласно применяемой упрощенной системе налогообложения учет расходов, то ориентироваться он должен на 100-тысячный порог.
Далее важный момент: каждый объект имущества, который попадает в категорию основных средств, имеет свой срок полезного использования он может составлять от 1 года до 30 и более лет в зависимости от типа объекта. Весь же перечень основных средств представлен в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), действующая редакция которого (Классификатор Росстандарта от 12 декабря 2014 года № ОК 013-94, ОК 013-2014 (СНС 2008)) была обновлена в 2017 году.
При расчете налога на прибыль стоимости приобретенного основного средства списывается в течение всего срока полезного использования объекта. Но амортизация основных средств при УСН «доходы минус расходы» учитывается в ином порядке.
Учет основных средств в 2019 году в бухгалтерском учете
Для целей бухгалтерского учета при отражении операций, связанных с основными средствами, используется ПБУ 6/01. Основное отличие от требований налогового кодекса – это отсутствие стоимостного критерия для отнесения объекта на 01 счет.
Минфин в данном ПБУ только предусматривает возможность отнесения объектов, отвечающих критериям основных средств, но стоимостью ниже 40 000 руб. на счета учета материально-производственных запасов. Следует отметить, что это право, а не обязанность организации. Единственный жесткий критерий — объекты стоимостью 40 000 руб. и более относить на МПЗ уже нельзя.
В учетной политике можно прописать любой стоимостной минимум (в пределах 40 000 руб.) для объекта ОС, распространив его как на все основные средства, так и на отдельную группу. А можно критерий стоимости исключить вовсе.
Те затраты, которые формируют первоначальную стоимость объекта ОС, прописаны в п. 8 ПБУ 6/01. Перечень таких расходов открытый, т.е. кроме перечисленных конкретных затрат, есть подпункт, который включает иные расходы, связанные с приобретением ОС, его сооружением и т. п.
Остаточная стоимость: несколько нюансов
Имейте в виду, что упомянутого алгоритма надо придерживаться, даже если до конца СПИ объекта – всего ничего. Допустим, у организации, переходящей на «упрощенку», есть легковое авто. Согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 оно относится к третьей амортизационной группе (СПИ свыше 3 лет до 5 лет включительно). Компания установила этой машине 4-летний срок службы. Когда же предприятие решило распрощаться с общим налоговым режимом, до конца СПИ автомобиля оставалось лишь несколько месяцев. То есть, при ОСН эта машина доамортизировалась бы уже совсем скоро. А вот при спецрежиме его остаточную стоимость, хочешь – не хочешь, придется включать в расходы в течение трех лет (50% – в первый год, 30% и 20% – во второй и третий соответственно).
В бухгалтерском же учете фирма будет амортизировать объект в прежнем порядке до окончания его СПИ.
Обратите внимание
По мнению ревизоров, если организация не оплачивала полученное при приватизации имущество, то у нее нет оснований для учета остаточной стоимости этого основного средства в расходах при применении УСН (письмо ФНС России от 08.02.2011 № КЕ-4-3/1930). Однако арбитры с подобным подходом не соглашаются, указывая, что остаточную стоимость таких ОС «упрощенец» вправе принять в любом случае (см. постановления АС Дальневосточного округа от 15.12.2015 № Ф03-5278/2015 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.11.2008 по делу № А33-919/08, оставленные в силе определениями ВС РФ от 12.04.2016 № 303-КГ16-2255 и ВАС РФ от 23.03.2009 № ВАС-187/09).
А вправе ли «упрощенец» учесть в затратах остаточную стоимость объектов, полученных в качестве взноса в уставный капитал в период применения ОСН? Нет, считают финансисты. Ведь организация не несет расходов по приобретению таких ОС (письмо от 08.02.2013 № 03-11-06/2/3022). Поспорить с чиновниками будет крайне сложно – служители Фемиды с ними солидарны (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 26.05.2008 № А56-25050/2006 и от 28.09.2007 № А56-4532/2007, а также Уральского округа от 15.12.2008 № Ф09-9338/08-С3).
Организации, приобретающие основные средства, нередко пользуются так называемой амортизационной премией. То есть, сразу включают в налоговые расходы 10 процентов (30% – по объектам из 3 – 7-й амогрупп) первоначальной стоимости ОС (п. 9 ст. 258 НК РФ). Как определить остаточную стоимость такого имущества при переходе на «упрощенку»? Ответ – в письме финансового ведомства от 13.09.2006 № 03-11-04/2/192. Это будет разница между первоначальной стоимостью актива, уменьшенной на вышеуказанную премию, и суммой начисленной амортизации.
Использование амортизационной премии – право, а не обязанность фирмы. Закрепите в учетной политике порядок ее «эксплуатации» и размер, а также критерии, согласно которым эта премия применяется ко всем или отдельным объектам (письма Минфина от 21.04.2015 № 03-03-06/1/22577, от 17.11.2006 № 03-03-04/1/779). Но имейте в виду, что в бухучете амопремию не начисляют. Значит, при ее применении налоговая и бухгалтерская амортизация совпадать не будут, что приведет к возникновению разниц по ПБУ 18/02.
Входит ли амортизация в расходы?
При УСН, как и на общей системе налогообложения, к основным средствам относятся объекты со сроком полезного использования от одного года и стоимостью 100 000 рублей и более.
Лимит по стоимости ОС в налоговом учете был увеличен до приведенного значения в 2016 году. Ранее он составлял всего 40 000 рублей. Примечательно, что для целей бухгалтерского учета, в котором отнесение объекта к ОС происходит по тому же принципу, порог стоимости увеличен не был, и сохраняется на уровне 40 000 рублей и поныне. Таким образом, объект, приобретение которого стоило компании, допустим, 70 000 рублей, будет единовременно списан в налоговом учете, однако будет числиться основным средством в бухгалтерском. Это разночтение приводит к существенным отличиям в суммах расходов по данным БУ и НУ, но, впрочем, эти показатели, и так практически никогда не совпадают. Так что, по большому счету, этот момент приводит лишь к дополнительной работе бухгалтера, которому необходимо отслеживать перечень имущества, одновременно являющегося и не являющегося основными средствами. Для ИП же, которые не ведут бухгалтерский учет, разница в размере стоимости объекта при его отнесении к ОС, никакой роли не играет. Если такой ИП ведет согласно применяемой упрощенной системе налогообложения учет расходов, то ориентироваться он должен на 100-тысячный порог.
Далее важный момент: каждый объект имущества, который попадает в категорию основных средств, имеет свой срок полезного использования он может составлять от 1 года до 30 и более лет в зависимости от типа объекта. Весь же перечень основных средств представлен в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), действующая редакция которого (Классификатор Росстандарта от 12 декабря 2014 года № ОК 013-94, ОК 013-2014 (СНС 2008)) была обновлена в 2017 году.
При расчете налога на прибыль стоимости приобретенного основного средства списывается в течение всего срока полезного использования объекта. Но амортизация основных средств при УСН «доходы минус расходы» учитывается в ином порядке.
Амортизация при УСН: общие положения
Амортизацию нужно начислять на имущество, которое признается основным средством. Для этого собственность должна удовлетворять сразу нескольким критериям, а именно:
- Срок службы имущества – более 1 года;
- Цена приобретения (с учетом доставки, установки или без) – более 40.000 руб.
Если Вы зарегистрировали ИП, используете системы «доходы минус расходы» и имеете в собственности подобное имущество, то Вам необходимо начислять по ним амортизацию. Амортизационные расходы необходимо отражать по всем видам имущества, в том числе:
- если оно используется в процессе ведения хозяйственной деятельности (компьютер бухгалтера, собственное помещение под склад, торговое оборудование в магазине и т.п.);
- если собственность не является производственной (например, холодильник, микроволновая печь в столовой для рабочих).
Суть амортизации заключается в постепенном уменьшении первоначальной стоимости ОС и списании ее на расходы. Когда первоначальная стоимость имущества равна 0, а износ равен 100% от стоимости, считается что ОС полностью самортизировалось.
Основные принципы, которые Вам необходимо знать о процедуре амортизации ОС, рассмотрим на примерах.
Ситуация №1. ИП Скубаков ведет деятельность в сфере общепита. В марте 2021 Скубаков приобрел морозильную камеру для хранения продуктов. Амортизацию на холодильное оборудование Скубаков должен начислять с апреля 2021.
| Операция | Дебет | Кредит |
| Отражена величина затрат, связанных с покупкой или созданием ОС | 08 | 60, 10, 02, 70, 69 |
| Отражена величина затрат на монтажные работы (для ОС, этого требующих) | 07 | 60 |
| Произведена передача ОС для сборки (для ОС, требующих монтажа) | 08 | 07 |
| Актив оприходован в виде ОС | 01 | 08 |
Сумма последней проводки составляет первоначальную стоимость актива, то есть представляет собой суммарную величину всех расходов.
Для удобства операции и счета, по которым они отражаются, представлены в таблице.
Поступление объекта до перехода на УСН
ОС для целей обложения принимается по первоначальной стоимости (как и в бухучете). Ее переносят на расходы равными долями на протяжении года в последний день в каждом квартале. В зависимости от времени оприходования материальных ценностей, затраты могут списываться:
Если оприходование ОС произошло в период, когда предприятие использовало ОСНО, списание расходов для целей обложения необходимо в другом порядке.
На конец декабря последнего года функционирования организации на основном налоговом режиме учитывается остаточная стоимость объекта. Этот показатель отражается в 8 графе Книги по учету доходов и расходов.
На метод перенесения стоимости в расходы при УСН влияет срок использования.
Если период меньше 3-х лет, списывается вся стоимость за год эксплуатации, установленная на момент начала использования УСН. Высчитывается 1/4 цены и включается в расходы на последнюю дату каждого квартала. При сроке в 3-15 лет, на протяжении первого года списывают половину стоимости (по 12,5 % за квартал), во второй – 30 %, в третий – 20 %. Если период использования превышает 15 л., списание осуществляется по 10 % в течение 10 лет.
Как списать затраты на ОС
Основное средство списывается по первоначальной стоимости в течение календарного года равными долями — на последнее число каждого оставшегося квартала и на конец года. При этом срок полезного использования ОС неважен: учитывайте средства и на один год и на 100 лет одинаково.
Если вы приобрели имущество в четвертом квартале, вы должны списать полную сумму 31 декабря.
Например, ИП Крючков А.Н. приобрел токарный станок стоимостью 750 000 рублей во втором квартале 2021 года. Предприниматель может учесть в расходах 30 июня, 30 сентября и 31 декабря по 250 000 рублей: 750 000 рублей / 3 квартала = 250 000 рублей.
Вы можете приобрести имущество в рассрочку. В этом случае списывать затраты на приобретение ОС следует по мере перечисления платежей. Дожидаться уплаты всей суммы не нужно — Письмо Минфина России от 17.05.2011 № 03-11-06/2/78. Просто распределяйте каждый платёж по оставшимся кварталам текущего года.
Например, ИП Горячкин А.Ф. приобрел автомобиль и поставил его на учет во втором квартале. Оплатить автомобиль предприниматель обязался двумя платежами: 300 000 рублей во втором квартале и 450 000 в третьем квартале.
Расходы по первому платежу предприниматель должен признать тремя частями по 100 000 рублей (300 000 рублей / 4 квартала) на 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.
Расходы по второму платежу предприниматель должен признать двумя частями по 225 000 рублей (450 000 рублей / 2 квартала) на 30 сентября и 31 декабря.
Амортизация на ОС при УСН «Доходы минус расходы» в налоговом учете не начисляется.
Главный документ – это договор. Цена, момент перехода права собственности, состояние и составляющие (если речь о комплексе помещений) — все будет прописано в нем. Если организация покупает ОС в рассрочку, то, возможно, оно будет передано ей в собственность, но при этом останется в залоге у продавца до полного расчета.
Договором может быть предусмотрено, что право на владение переходит только после оплаты всей суммы и процентов (если есть). Чаще всего это условие действует при лизинге (фактически особый вид аренды с правом выкупа). Условия лизинга могут предусматривать как учет на балансе лизингодателя, так и лизингополучателя, от этого зависит бухгалтерский и налоговый учет.
Если для продавца объект является:
- основным средством, то он составляет акт ОС-1а в одном экземпляре, который оставляет себе и накладную ТОРГ-12 в двух экземплярах;
- товаром, то составляется только ТОРГ-12.
Кстати! Форма ОС-1а может составляться в двух экземплярах и подписываться в качестве передаточного документа между продавцом и покупателем. В некоторых случаях покупатель учитывает срок использования, указанный продавцом для целей собственного учета.
Дополнительно предоставляются продавцом:
- Технический план.
- Кадастровый паспорт.
- Выписка из ЕГРН (реестр недвижимости) – обратите внимание на отсутствие упоминаний об обременении в ней.
- Акты о передаче водяных и электрических счетчиков. В них указывают номер счетчика и его показания на дату передачи объекта, чтобы не пришлось оплачивать чужие коммунальные долги.
- Акт разграничения балансовой принадлежности электросетей – необходим, чтобы определить, откуда начинается ответственность за состояние сетей и оборудования абонента.
- Заключение экспертизы о состоянии недвижимости и соответствия ее противопожарным и санитарным нормам. Не обязательно, если у сторон нет разногласий по этому поводу, то данные о состоянии просто указываются в тексте договора.
- Другие технические и регистрационные документы.
Для заключения сделки и регистрации понадобятся:
- Документы, подтверждающие оплату, если момент перехода права собственности зависит от нее.
- Решение собрания участников (единственного участника) об одобрении сделки. Причем такое решение обычно просят, даже если сделка не является крупной, для перестраховки. Либо стоит запастись доказательствами, подтверждающими, что сделка не относится к крупным и не требует отдельного решения. Как правило, это еще сложнее.
- Договор и акт передачи.
- Документы представителей. Если от лица организации действует руководитель, то ничего не нужно, кроме паспорта. Если другой сотрудник, то необходима доверенность.
Итак, купля-продажа состоялась, и организация стала обладателем недвижимости. Дальнейшие действия зависят от готовности ее к использованию.
ОС, «рожденные» при УСН
Расходы на основные средства, приобретенные при «упрощенке», можно принять с момента ввода данных объектов в эксплуатацию. Но учесть такие затраты получится только по оплаченным активам и используемым в предпринимательской деятельности. А если права на ОС подлежат госрегистрации (это актуально, например, по недвижимости), отразить расходы на его покупку удастся лишь с момента документально подтвержденного факта подачи бумаг на регистрацию (ст. 346.16 НК РФ, письмо финансового ведомства от 18.11.2013 № 03-11-06/2/49385, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.09.2010 № А42-4274/2009).
Фискалы подчеркивают – расходы на приобретение ОС принимают в периоде, когда произошло последним по времени одно из событий: оплата (в том числе частичная) объекта или ввод в эксплуатацию либо начало использования в «доходной» деятельности. Если же «упрощенец» приобрел и запустил актив, однако тот не был задействован в бизнесе, нет и оснований для учета трат на его покупку (письмо ФНС России от 31.03.2011 № КЕ-3-3/1003).
Ситуация из практики. Организация на УСН купила здание, зарегистрировала права на него и поставила на баланс, после чего было принято решение о сносе этого сооружения для подготовки участка под строительство жилого дома. Приобретенный объект в эксплуатацию не вводился. А это одно из непременных условий для признания затрат на покупку ОС при «упрощенке», отметили финансисты. Стало быть, данных расходов фирма лишится (письмо от 22.07.2008 № 03-11-04/2/110).
И еще. Предположим, что расходы на покупку ОС понесены в 2018 году, в период применения «доходной» УСН. А введен в эксплуатацию этот актив уже в 2021 году, когда «упрощенец» сменил объект на «доходы минус расходы». В подобной ситуации данные издержки можно принять в 2021 году – чиновники не против (см. письма Минфина от 17.08.2018 № 03-11-11/58541, от 25.02.2013 № 03-11-11/81 и от 15.12.2011 № 03-11-06/2/170).
Стоимость основного средства определяют по тем же правилам, что и в бухучете, и списывают в течение календарного года равными долями на последнее число каждого квартала. Амортизацию начислять не нужно (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, п. 3.10 Порядка заполнения Книги, утв. Приказом Минфина России от 22.10.2012 № 135н, письма ФНС от 09.01.2018 № СД-4-3/6 и финансового ведомства от 14.09.2016 № 03-11-11/53647).